Hukuk & Danışmanlık Hizmetleri
Yerel ve uluslararası alanda bilgili ve
tecrübeli ekibimizle hizmet sunmaktayız.

Danışma Hattı:
0850 303 11 36

Vergi Tekniği Raporunun İhbarnameye Eklenmemesi Sorunu

Ana sayfa Vergi Tekniği Raporunun İhbarnameye Eklenmemesi Sorunu

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Vergi Tekniği Raporlarının vergi ceza ihbarnamesi ekinde tebliğ edilmemiş olmasını, vergi tarhiyatlarının iptali için gerekçe olamayacağına karar verdi.

24.06.2020 tarih 31165 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun E:2020/9 ve K:2020/2 sayılı kararında özetle ‘Vergi ceza ihbarnameleri ekinde mükellefe tebliğ edilmeyen Vergi Tekniği Raporlarının, ihbarname ekinde tebliğ edilmemesinin esasa etkili bir şekil hatası oluşturmadığı, anılan raporların, gerek ara karar ile istenilmesi üzerine gerekse de dava aşamasında davalı idarece dava dosyasına tevdi edildiğini, bu sebeple mükellefin raporları inceleme imkanına kavuştuğunu, bu yolla raporlara erişimin mümkün olduğu ortamda adil yargılama hakkının ihlal edildiğinden söz edilemeyeceğini, vergi tekniği raporlarının ihbarnameye eklenmemesi nedeniyle, tarhiyatların iptali yönünde verilen kararların hukuka uygun olmadığı’  şeklinde karar vermiştir. 

Vergi Tekniği Raporu Nedir

Bilindiği üzere, vergi kanunlarında Vergi Tekniği Raporu (VTR) şeklinde bir rapor tanımına yer verilmemiştir. Yani Vergi Tekniği Raporu şeklinde bir rapor yasal mevzuatta yer almamaktadır.

Vergi Tekniği Raporu’na Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliğinde yer verilmiş olup, Vergi Tekniği Raporlarının hangi durumlarda düzenleneceğine yer verilmiştir.

VDK Yönetmeliğinde, ‘Yürütülmekte olan incelemelerde birden fazla mükellefi veya vergi türünü ya da aynı mükellefin birden fazla vergilendirme dönemini kapsayan eleştiri konusu yapılabilecek hususların tespit edilmesi halinde, konunun tek bir raporda ifade edilebilmesi amacıyla Vergi Tekniği Raporu düzenlenebileceği, ve bu raporların sonrasında düzenlenecek vergi inceleme raporlarının ekini oluşturur ’ şeklinde açıklanmıştır.

Bu düzenlemenin devamında ise, ‘sahte belge düzenleme fiili dolayısıyla düzenlenen Vergi Tekniği Raporunun başka bir mükellefin sahte belge kullandığına ilişkin tespitler içermesi durumunda, söz konusu Vergi Tekniği Raporu, sahte belge kullanan mükellef nezdinde düzenlenecek vergi inceleme raporlarına ek yapılmayacağı, ancak sahte belge kullanma fiili nedeniyle düzenlenecek vergi inceleme raporlarında, sahte belge düzenleyicisinin bu fiili işlediğinin tespitine dair Vergi Tekniği Raporunda yer alan bilgi, belge ve değerlendirmelere ayrıntılı olarak yer verileceği’ belirtilmiştir.

VDK yönetmeliğinde yapılan düzenlemelerde, VTR’nin tarhiyata dayanak olan vergi inceleme raporlarının görevini görmediği, tam bir rapor olmadığı, inceleme ve araştırma ile temin edilen bilgi belge ve değerlendirme verilerinin düzenlenmiş hali olduğu, kanıt ve ispat aracı olarak dayanak alınabileceği ve uygun bulunması halinde vergi inceleme raporuna ek yapılacağı belirtilmiştir.

Bu durumda, Vergi Tekniği Raporu (VTR) bir vergi inceleme raporu değildir, diğer bir ifade ile tek başına vergi tarhiyatına dayanak olamaz. Ancak, vergi inceleme raporunun dayanağı olabilir. 

Konu İle İlgili Uygulama Ve VTR’nin Vergi Ceza İhbarnamesine Eklenmemesi

Vergi inceleme elemanları, yönetmelikte açıklandığı üzere, ‘aynı mükellefin birden fazla vergilendirme dönemini kapsayan eleştiri konusu yapılabilecek hususların tespit edilmesi halinde’ vergi tekniği raporu düzenlenebileceği hükmüne istinaden, birden fazla dönem ve vergi türü için tüm dönem ve vergileri içeren genel bir araştırma ve inceleme içeren tek bir VTR düzenler. Sonradan bu VTR’ye atıf ile, inceleme konusu dönem ve vergi türü için kısa bir vergi inceleme raporu düzenlenir. Vergi inceleme elemanları tüm detayları VTR’de açıklandığı için, vergi dönem ve türü için düzenledikleri vergi inceleme raporunda konu ile ilgili detaylara yer vermez, detaylar için VTR’ye sadece atıfta bulunur. Haliyle, vergi inceleme raporu aslında hiçbir inceleme ve araştırma verisi içermemektedir, çünkü tüm detaylar için VTR’ye atıfta bulunmuştur. Bu durumda söz konusu raporlara istinaden yapılan tarhiyatların asıl dayanağı, vergi inceleme raporu değil VTR’dir .

Mükellef hakkında yapılan cezalı vergi tarhiyatlarına ek yapılan raporlar vergi inceleme raporları olup, genel olarak araştırma, inceleme ve gerekse de birtakım mükellefler ile bazen başkaca şahıslar nezdinde düzenlenmiş tespit ve ifade tutanakları içeren VTR’ler tarhiyatlar ile birlikte mükellefe tebliğ yoluna gidilmez. Çünkü üçüncü şahıslara veya kurumlara ait özel bilgileri içermesi mümkündür. İdarenin bu konudaki uygulaması yerinde gibi görülmekle birlikte, ancak bu raporların mahkemelere ibrazı sonrası davanın taraflarının VTR içeriğine erişimi mümkündür.

Bu durumda, mahkemeye ibraz edilen VTR’nin mükellefe tebliğinden sakınılmasının gerekçesi olan mahrem sayılacak bilgilerin korunmasının sağlanamadığı açıktır.

VTR’nin vergi ceza ihbarnamelerine eklenmemesi üzerine, mükellefler kendileri hakkındaki iddiaların dayanağının yasal olup olmadığı, incelemenin usul ve esaslar dahilinde yapılıp yapılmadığı, istinaden hazırlanan inceleme raporunun haksız olup olmadıkları yönünde net bilgi edinememektedir. Tarhiyatların dava konusu yapılması halinde, nasıl bir karar ile karşılaşacakları yönünde herhangi bir öngörü sahibi olunamamaktadır.

Sonuç itibari ile, idarenin VTR tebliğ etmemesinde haklı gerekçeleri mevcut olmakla birlikte, mükellefin de hakkında yapılan tarhiyatın gerekçesini bilme hakkı vardır. 213 sayılı VUK’un 35. Maddesi tarhiyatın dayanağını açıklamayı şart koşması nedeniyle de VTR’nin mükellefe tebliği yasal gereklilik olarak karşımıza çıkmaktadır.

Bugüne kadar uygulamada, vergi mahremiyeti niteliğinde bilgi veya belgeleri içeren VTR’ler tarhiyatın ekinde tebliğ edilmemektedir. Genellikle mahkemeler VTR’nin vergi ceza ihbarnamesi ekinde tebliğ edilmemesi üzerine vergi ceza ihbarnamelerini iptal etmiştir. Bazı yargı kararlarında ise, VTR’nin dava dosyasına ibraz edilmesi nedeniyle VTR’nin ihbarname ekinde tebliğ edilmemesini tarhiyatın iptali için yeterli görmemiştir.

Yargının, aynı olay hakkında farklı gerekçeler ve farklı kararlar vermesi nedeniyle olay Danıştay Vergi Dava Daireleri Kuruluna gitmiş ve olay hakkında nihai yargı kararı ortaya çıkmıştır. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu yukarıda özet olarak yer verilen kararında, ‘dava dosyasına ibraz edilen VTR ile, savunma hakkının sağlandığından hareketle, savunma hakkının ihlal edilmesinden söz edilemeyeceği’ yönünde nihai kararını vermiştir.

Değerlendirme

Evvela, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun verdiği karar ile olayın, hukuk kapsamında tam açıklığa kavuşturulduğundan söz edilemez. Çünkü, Kurul olaya davacının savunma hakkının ihlal edilip edilmediği yönünden yaklaşmıştır. VTR’nin tebliğ edilmemesi olayı, sadece davacı mükellefin savunma hakkı ile ilgili değildir, VTR’nin tebliğ edilmemesi davacının başkaca haklarını kullanmasını da engellemektedir.

Mükellef, VTR’nin kendisine tebliği ile salt savunma hakkı elde etmez, aynı zamanda, indirim, uzlaşma veya tarhiyatın dönemini kapsayan özel kanunlarda sağlanan bir takım indirim haklarını kullanma yoluna gidip gitmeyeceği yönünde karar almasını etkilemektedir.

VTR kendisine tebliğ edilen bir mükellef, VTR’de yapılan tespitler doğrultusunda dava açması halinde haklı çıkıp çıkamayacağını öngörebilir. VUK’un 376. Maddesi kapsamında indirim hakkının kullanılması, uzlaşma yolu, 6736 ve 7143 sayılı Kanunlarda bir takım yasal yollar vardır. Bu yollara başvurmak ancak dava açma hakkında vazgeçilmesi ile mümkündür. Dolayısı ile VTR içeriğinin öğrenilmesi dava açılması öncesindeki aşama için elzemdir. Mükellef yasal olarak bu haklara sahip iken, VTR tebliğ edilmeyerek mükellefin bu hakkının engellendiği tartışmasızdır.

Örneğin, mükellef hakkında yapılan tarhiyatın 7143 sayılı Yasa kapsamındaki döneme isabet etmesi ve diğer şartların birlikte sağlanması halinde, vergi aslının yarısının ve vergi aslına bağlı cezaların tamamının silinmesi mümkündür. Mükellefin bu yola başvurması için dava açma hakkında vazgeçmesi gerekir. Mükellefin 7143 sayılı Yasa kapsamındaki bu yola başvurmak ve dava açmak arasında seçim yapması gerekmektedir. Mükellef risk almak istemeyerek dava açmaktan vazgeçebilmektedir.

Lakin, mükellef ekinde VTR olmaksızın tebliğ edilen tarhiyatları dava konusu yaptığı andan itibaren yukarıda yer verilen farklı indirim ve uzlaşma haklarını kullanabilmesi mümkün değildir. Bu durumda, dava dosyasına ibraz edilmiş VTR’nin savunma hakkı hariç hiçbir faydası söz konusu olamayacaktır. Bu yönde verilmiş Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 18.06.2014 gün ve E. 2014/300, K. 2014/562 sayılı kararında tarhiyata karşı dava açma yolunu kullanmak yerine tercihen uzlaşma hakkını kullanıp kullanmama noktasında yeterli ve gerekli imkân ve zamanın davacının elinden alındığı’ yönünde verdiği karar değerlendirmemizi destekler mahiyettedir.

Sonuç 

24.06.2020 tarih 31165 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun E:2020/9 K:2020/2 sayılı kararı, olayı salt savunma hakkının engellenmesi yönünden değerlendirmiş olması nedeniyle, ‘VTR’nin ihbarname ekinde tebliğ edilmemiş olması, savunma hakkını engellediğinden söz edilemeyeceğinden, tarhiyatı hükümsüz kılmaz’ yönündeki özet kararı, mükellefin dava açma yolunu kullanmak yerine tercihen uzlaşma veya bir takım yasal indirimlerden yararlanma imkanını/hakkını engellediği gerçeğini göz önünde bulundurmaması yönünden eksik kaldığı kanaatindeyiz.

 

Vergi Uzmanı
Hüseyin Canpolat