Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 13.10.2021 tarih, Esas No: 2021/251 Karar No:2021/1262 Karar sayılı kararında, tolu yapı ve apartman yönetimleri tarafından konutların ihtiyaçları kapsamında istihdam edilen çalışanlardan Gelir Vergisi kesintisi yapılmasının yasaya aykırı olduğuna karar verilmiştir.
Toplu yapı ve apartman yönetimlerinin, kapıcı, temizlikçi, elektrikçi ve benzeri personel istihdamında, personellere ödenen ücretlerin vergilendirilip vergilendirilmeyeceği hususunda farklı yaklaşımlar bulunmaktadır.
Bu hususta Gelir İdaresi Başkanlığı yerel birimleri tarafından verilen bazı özelgeleri paylaşmak istiyoruz;
1-İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğünün 10.10.2013 tarih / 23-2013-2-614 sayılı özelgesinde;
-Ticaret mahalli olmayan sitede çalıştırılan bahçıvana yapılan ücret ödemelerinin Gelir Vergisi Kanununun 23’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (6) numaralı bendi kapsamında gelir vergisinden müstesna tutulması; temizlik elemanı, elektrikçi, sıhhi tesisatçı ve güvenlik görevlisi olarak çalıştırılanların ise hizmetçi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, bu kişilere yapılan ücret ödemelerinden Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104’üncü maddelerine göre vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
2- İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğünün 14.11.2011 tarih / 23-1999 sayılı özelgesinde;
-20 bloklu 960 daireli sitenin bağımsız bölümlerinden sadece 11 tanesinin iş yeri mahiyetinde bulunması söz konusu siteyi ticaret mahalline dönüştürmeyeceğinden, gerçek veya tüzel kişiye hizmet akdi ile bağlı olmaksızın, ticaret mahalli olmayan sitede çalıştırılan bahçıvan ve kaloriferciye yapılan ücret ödemelerinin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 1 inci fıkrasının (6) numaralı bendi kapsamında gelir vergisinden müstesna tutulması; elektrikçi, temizlikçi, aşçı, güvenlik ve büro işlerinde çalıştırılanların ise hizmetçi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, bu kişilere yapılan ücret ödemelerinden Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104 üncü maddelerine göre vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Yukarıda yer verdiğimiz özelgelerden anlaşıldığı üzere, site yönetimleri tarafından, site ve apartman ihtiyaçlarının giderilmesi amacıyla istihdam edilen ücretlilerin, ücretlerinden gelir vergisi kesintisinin yapılıp yapılmayacağı hususunda tartışmalar bulunmaktadır. Özelgelerde ki farklılıklar, çalıştırılan ücretlilerin meslekleri ile ilgili olup, tümüyle kâr amacı gütmeyen site ve apartman yönetimlerinin kimi özelgede hizmetçi, kapıcı, bahçıvan ve temizlikçi istisna kapsamında değerlendirilmekte iken, kimi özelgelerde ise elektrikçi ve temizlikçi istisnanın dışında kabul edilmiştir. Yani meslekler istisna uygulamasında belirleyici olmuştur. Ancak Vergi Dava Daireleri Kurulunun en başta bilgilerini verdiğimiz kararı bu tartışmayı sonlandırmıştır.
Yasal Düzenlemeler
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunun 23.maddesinin 6. bendinde;
‘Hizmetçilerin ücretleri (Hizmetçiler özel fertler tarafından evlerde, bahçelerde, apartmanlarda ve ticaret mahalli olmayan sair yerlerde orta hizmetçiliği, süt ninelik, dadılık, bahçıvanlık, kapıcılık gibi özel hizmetlerde çalıştırılanlardır’ şeklinde tanımlanmıştır.
Aynı kanunun 94. maddesinin birinci fıkrasında ise, ‘Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin, hizmet erbabına ödenen ücretler ile Kanun’un 61. maddesinde yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104. maddelere göre yaptıkları ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları’ hüküm altına alınmıştır.
Yapılan yasal düzenlemelerde, metin olarak site ve apartman yönetimleri, işverenlik kapsamında sorumlu kişilik olarak sayılmadığından, site ve apartman yönetimlerinin ücretlilerden kesinti yapma sorumluluklarının bulunup bulunmadığı hususu tartışmalı hale gelmiştir. Yasada açık olarak belli edilmeyen yönetimler ile ilgili yerel vergi idarelerinin verdikleri görüşlerde ise meslekler temelinde bir ayrışma görülmektedir.
Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun Kararı
Vergi kesme sorumluları arasında sayılmayan site ve apartman yönetimlerinin, vergi kesintisi yapma sorumluluklarının bulunup bulunmadığı hususu, vergi dava daireleri kurulunun kararı ile netleşmiş bulunmaktadır.
Kararda özetle;
Uyuşmazlığın çözümü, çalıştırılan hizmet erbabına yapılan ödemeler üzerinden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi uyarınca tevkifat yapmak ile yükümlü kişi veya kurumlar arasında yerleşim merkezi niteliğinde olan konut site yönetimlerinin sayılıp sayılmadığının tespitine bağlıdır.
Bir faaliyetin, ticari faaliyet ve bu faaliyetten elde edilen gelirin ticari kazanç olarak vergilendirilmesinde, faaliyetin devamlılığı, gelir elde etme amacı, ticari organizasyon gibi koşullar aranmaktadır.
Faaliyetin ticari olarak nitelendirilmesi durumunda Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde yer alan vergi sorumluluğu da ortaya çıkacaktır.
Öte yandan, vergi mükellefiyeti gibi vergi sorumluluğu için de verginin kanuniliği ilkesinin geçerli olduğu kuşkusuzdur.
Verginin kanuniliği ilkesi takdire dayalı keyfî uygulamaları önleyecek sınırlamaların kanunda yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının kanun ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır.
Açıkça belirlenmeyen durumlarda yorum yoluyla bu yükümlülüğün bulunduğunun kabul edilmesi verginin kanuniliği ilkesine aykırı olacağı gibi hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkesine de uygun düşmeyecektir.
Olayda, davacının devamlılık ve süreklilik unsurlarını taşıyan ve ticari organizasyon çerçevesinde ticari faaliyette bulunduğuna yönelik davalı idarece herhangi bir tespit yapılmamıştır. Dolayısıyla davacının gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur ticaret erbabı olarak kabul edilmesine hukuken imkân bulunmadığından bu kapsamda hizmet erbabına ödenen ücretlerin mahsuben veya nakden ödenmesi esnasında tevkifat yapma yükümlülüğünün bulunduğundan söz edilmeyeceği açıktır. Bununla birlikte 94. maddede sayılan kişi ve kurumlar, kazanç elde etme amacı taşıyıp taşımamasına ya da kişi veya mal topluluğu niteliğini haiz olup olmadığına bakılmaksızın sayma yöntemiyle belirlenmiş, “sair kurumlar” ifadesiyle de maddede açıkça sayılmayan topluluklara da tevkifat yapma yükümlülüğü yüklenmiştir.
Ancak, konut site yönetimleri, prensip olarak kazanç elde etme amacı taşıyıp taşımadığı; kişi veya mal topluluğu niteliğinde olup olmadığı gibi kriterler gözetilerek vergisel yükümlülük bağlamında belli bir statü içerisinde değerlendirilmesine olanak bulunmayan kendine özgü, nevi şahsına münhasır bir niteliktedir.
Sonuç olarak bu özellikleri dikkate alındığında kurum olarak da nitelendirilmeyecek olan konut site yönetimlerinin “sair kurumlar” kapsamında değerlendirilerek tevkifat yapma yükümlülüğünün bulunduğundan söz edilmesine olanak bulunmamaktadır.
Bu itibarla, tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmayan davacının, muhtasar beyanname vermediğinden bahisle 213 sayılı Kanun’un 30. maddesinin ikinci fıkrasının (1) numaralı fıkrası uyarınca adına salınan gelir (stopaj) vergisi ile bu verginin tahakkuk ettirilmemesinden kaynaklı olarak kesilen vergi ziyaı cezası hukuka uygun düşmediğinden, vergi ziyaı cezalı tarhiyatın kaldırılması yolundaki Mahkemenin ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Sonuç Olarak
Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun kararından;
1-Vergi kesintisi yapma sorumluluğunun ticari faaliyette bulunan kişi ve kurumlara ait olduğunu,
2-Ticari faaliyet yürütmeyen ve kazanç elde etme amacı gütmeyen oluşumların ise vergi kesme sorumluluğundan söz edilemeyeceğini,
3-Site ve apartman yönetimlerinin kâr amacı güden oluşum olmadıkları hallerde çalıştırdıkları hizmet erbabı kimselerden vergi kesme sorumluluklarının bulunmadığı sonucu ortaya çıkmaktadır.
Verilen kararda meslek erbaplarının mesleki farklılıkları dikkate alınmamış, ücret ödemesinde yönetimin veya oluşumun niteliğini esas almıştır.
Böylece, site ve apartman yönetimlerinin, site ve apartman işleri ile sınırlı olmak üzere çalıştırdıkları kimselerden meslekleri ne olursa olsun kendi nam ve hesaplarına vergi mükellefiyetleri bulunmadığı hallerde kendilerine yapılan ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmayacağı ve bu yönde site ve apartman yönetimlerine sorumluluk yüklenemeyeceği hususu açıklığa kavuşmuş durumdadır.
Hüseyin Canpolat
Vergi Uzmanı